O ativo intangível passou a ter nova dimensão com a reforma da Lei Societária
no 6.404/1976. Tal reforma ocorreu em dezembro de 2007 para incorporar padrões internacionais de contabilidade.
De acordo com a referida Lei Societária, artigo 179, inciso VI, ativos intangíveis correspondem aos direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à manutenção da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comércio adquirido.
O Pronunciamento Contábil CPC 04 fixou diretrizes para os ativos intangíveis em geral. Este CPC 04 trás definição de ativo e prescreve atributos que devem ser observados para contabilização de intangíveis de uma empresa.
Esta matéria tem por objetivo abordar os atributos que a norma estabeleceu para reger a contabilização de ativos intangíveis.
Conceito de Ativos Intangíveis
O item 8 do CPC 04 define que ativo é um recurso econômico presente controlado pela entidade como resultado de eventos passados. Recurso econômico é um direito que tem o potencial de produzir benefícios econômicos futuros para a empresa, como, por exemplo, receitas por vendas de produtos e serviços.
Convém citar a Estrutura Conceitual para Relatório Financeiro codificada no CPC 00, de modo a sedimentar o assunto. Referido CPC 00 assinala que o direito de produzir benefícios econômicos pode ser estabelecido por contrato, legislação ou meios similares. Por exemplo, a entidade pode adquirir direitos para deter marcas e patentes registradas, dentre outros.
Ativos intangíveis são bens incorpóreos que a Lei Societária menciona. Esses bens incorpóreos são aqueles ativos que não têm substância física e, dada sua natureza de intangibilidade, não são verificáveis fisicamente.
Para exemplificar o que são, destacamos franquias, patentes, softwares, listas de clientes, licenças, concessões, participação no mercado, direitos autorais, direitos sobre filmes cinematográficos e direitos sobre hipotecas.
Os ativos intangíveis são classificados no grupo do ativo não circulante no balanço patrimonial da empresa.
Atributos para Contabilização de Ativos Intangíveis
O item 10 do CPC 04 descreve três requisitos essenciais para qualificar o reconhecimento e contabilização de um ativo intangível no patrimônio da empresa. O professor Marcelo Cavalcanti Almeida classifica esses requisitos como atributos.
Tais atributos compreendem (i) identificação do ativo, (ii) controle e (iii) capacidade do ativo para proporcionar benefícios econômicos futuros à empresa. Um ativo intangível pode ser contabilizado somente se estes três atributos forem plenamente atendidos.
Os atributos em referência não são excludentes, um não substitui o outro e existe um inter-relacionamento contínuo entre eles, refletido na figura a seguir:
A identificação do ativo intangível é um dos requisitos fundamentais para sua contabilização. O item 12 do CPC 04 assevera que um ativo intangível satisfaz o critério de identificação quando ele for separável.
Separável significa que o ativo pode ser separado da entidade e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado. Esse ativo resulta de direitos contratuais ou de outros direitos legais.
O item 4 do aludido CPC 04 ressalta que alguns ativos intangíveis podem estar contidos em elementos que tenham substância física, como um disco para o caso de software e documentação jurídica para os casos de licenças e patentes.
Nestes casos ilustrados no parágrafo retrocitado, o software, a licença e patente poderiam ser contabilizados como ativos intangíveis, se atendidos os atributos de controle e de benefícios econômicos futuros.
O segundo atributo é o controle que a entidade deve ter sobre o ativo intangível para contabilizá-lo no balanço patrimonial. O item 13 do CPC 04 diz que a entidade controla um ativo quando detém o poder para obter benefícios econômicos futuros desse ativo e restringir o acesso de terceiros a esses benefícios.
A Estrutura Conceitual (CPC 00) reforça que se verifica o controle sobre o ativo quando a empresa tem a capacidade presente de direcionar o uso desse ativo e de obter os benefícios que dele podem fluir.
A Estrutura Conceitual do CPC 00 fala ainda que o controle relacionado ao intangível pode ser também proporcionalmente aos direitos que a entidade tiver sobre determinada propriedade.
Por exemplo, uma empresa pode controlar parcela de uma propriedade sem ter o controle sobre a posse de toda a propriedade. Nesse caso, o ativo intangível a ser contabilizado corresponderá à parcela que a entidade controla, o que lhe confere prerrogativa para usufruir dos benefícios econômicos dessa parcela controlada.
O controle sobre os benefícios econômicos advindos de um ativo pode ser amparado por diversas formas. Porém, quando o poder de controlar os benefícios futuros de um ativo intangível tiver origem em direitos legais que puderem ser exercidos num tribunal, a comprovação desse controle fica bem mais robusta e aclarada.
O terceiro e último atributo exige que o ativo intangível tenha capacidade de produzir benefícios econômicos futuros em favor da empresa.
O item 17 do CPC 04 declara que benefícios econômicos incluem receitas da venda de produtos ou serviços, redução de custos e outros benefícios que podem resultar do uso do ativo intangível da entidade.
Cabe lembrar as considerações que a Estrutura Conceitual do CPC 00 apresenta sobre benefícios econômicos. O item 4.3 desse CPC 00 realça o conceito de ativo ao enfatizar que ativo é um recurso econômico presente controlado pela entidade como resultado de eventos passados.
Por seu turno, recurso econômico é um direito que tem o potencial de produzir benefícios à empresa. Para que esse potencial exista, não é necessário que seja certo ou mesmo provável que esse direito produzirá benefícios econômicos, sendo necessário somente que o direito já exista, conforme item 4.14 do CPC 00.
O item 4.13 do mesmo CPC 00 explicita que, em alguns casos, é incerto a existência desse direito. Por exemplo, a entidade e outra parte podem disputar se a entidade tem direito de receber recurso econômico dessa outra parte. Até que essa incerteza de existência seja resolvida por decisão de tribunal, é incerto se a entidade tem direito e, consequentemente, se existe o ativo intangível.
Um recurso econômico pode produzir benefícios para a entidade ao autorizá-la ou permiti-la a receber fluxos de caixa contratuais, a trocar recursos econômicos com outra parte em condições favoráveis e a produzir entrada de caixa ou evitar saída de caixa.
Nunca é demais frisar que a definição de ativo requer plena observância dos três atributos discutidos neste artigo (identificação, controle e benefícios econômicos) para a entidade reconhecer e contabilizar ativos intangíveis.
Na hipótese de não atendimento de um dos atributos em discussão, os gastos com aquisição ou na geração interna de um intangível devem ser contabilizados diretamente como despesas no período em que os gastos ocorrerem.
No entanto, se o item for adquirido em uma combinação de negócios, tal item passa a fazer parte do ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) reconhecido na data da aquisição. Esse ágio será contabilizado na rubrica de investimentos no ativo não circulante.
O tema combinação de negócios está normatizado no Pronunciamento Contábil CPC 15/2011.
Considerações Finais
Vimos que os ativos intangíveis estão sob a égide do pronunciamento contábil CPC
04/2010, destacando-se os três atributos que devem ser observados para contabilização de ativos dessa natureza.
Tais atributos são Identificação, Controle e Benefícios Econômicos Futuros. Pode-se dizer que esses atributos formam os pilares que orientam o registro contábil de ativos intangíveis numa empresa.
Referências
BRASIL, Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976. Dispõe sobre as Sociedades por Ações. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l6404consol.htm> Acessado em 28/09/2022.
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS-CPC. Pronunciamento Contábil CPC 04, Ativos Intangíveis. Disponível em http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos> Acessado em 28/09/2022.
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS-CPC. Pronunciamento Contábil CPC 00, Estrutura Conceitual para Relatórios Financeiros. Disponível em http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos> Acessado em 28/09/2022.
ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Auditoria: Abordagem Moderna e Completa, 9a Ed., São Paulo, Atlas, 2017.
Written by:
Francisco José de Araújo
Auditor Independente CNAI 7669 e Professor de Contabilidade
